กค 0702/3414
24 มีนาคม 2558
มาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร
78/39590
สมาชิกของสมาคม ก. ที่เป็นบริษัทจดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์ (บริษัทจดทะเบียนฯ) ซึ่งประกอบกิจการพัฒนาอสังหาริมทรัพย์โครงการพัฒนาบ้านแนวราบและอาคารชุด ในการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าว ส่วนใหญ่จะมีการกำหนดงวดการผ่อนชำระตั้งแต่ 3 - 30 งวดเป็นต้นไป ขึ้นกับระยะเวลาของการก่อสร้างโครงการบ้านแนวราบและอาคารชุด ปัจจุบันบริษัทจดทะเบียนฯ ใช้เกณฑ์สิทธิตามข้อ 3.7 ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 1/2528 เรื่อง การใช้เกณฑ์สิทธิในการคำนวณรายได้และรายจ่ายของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ลงวันที่ 28 สิงหาคม พ.ศ. 2528 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 155/2549 เรื่อง การใช้เกณฑ์สิทธิในการคำนวณรายได้และรายจ่ายของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ลงวันที่ 12 กันยายน พ.ศ. 2549 ในการคำนวณรายได้และรายจ่ายของบริษัทจดทะเบียนฯ ต่อมากรมสรรพากรได้ออกคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 228/2557 เรื่อง การใช้เกณฑ์สิทธิในการคำนวณรายได้และรายจ่ายของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ลงวันที่ 11 กันยายน พ.ศ. 2557 กำหนดให้กิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (Publicly Accountable Entities) ตามมาตรฐานการบัญชี ซึ่งประกอบกิจการขายอสังหาริมทรัพย์ ให้ใช้เกณฑ์สิทธิในการคำนวณรายได้และรายจ่ายที่เกี่ยวข้องตามวิธีการทางบัญชีที่รับรองทั่วไป สมาคม ก. จึงขอหารือดังต่อไปนี้
1. หากบริษัทจดทะเบียนฯ มีสัญญาจะซื้อจะขายที่เกิดก่อนปี 2557 และอยู่ระหว่างการผ่อนเงินงวดให้กับบริษัทจดทะเบียนฯ โดยมีกำหนดการโอนกรรมสิทธิ์ตั้งแต่ปี 2558 เป็นต้นไป บริษัทจดทะเบียนฯ จะต้องคำนวณรับรู้รายได้อย่างไร
2. ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 10 งบการเงินรวม วรรค ข 87 เรื่อง นโยบายการบัญชีเดียวกัน ได้ระบุว่า ถ้าสมาชิกในกลุ่มกิจการใช้นโยบายการบัญชีที่แตกต่างไปจากที่ใช้งบการเงินรวมสำหรับรายการที่เหมือนกัน หรือเหตุการณ์ในสถานการณ์ที่คล้ายคลึงกัน ในการจัดทำงบการเงินรวมต้องมีการปรับปรุงให้เหมาะสมในงบการเงินของสมาชิกในกลุ่ม เพื่อให้สอดคล้องกับนโยบายการบัญชีของกลุ่มกิจการ ซึ่งกรณีบริษัทจดทะเบียนฯ มีบริษัทย่อยที่เป็นกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (Non Publicly Accountable Entities) ที่ประกอบธุรกิจพัฒนาอสังหาริมทรัพย์ บริษัทย่อยจึงต้องใช้นโยบายการบัญชีเดียวกับบริษัทแม่ คือ รับรู้รายได้เมื่อมีการโอนกรรมสิทธิ์ เพื่อให้ตัวเลขของงบการเงินรวมที่จัดทำขึ้นเป็นไปตามหลักการเดียวกันและสามารถเปรียบเทียบกันได้ บริษัทย่อยสามารถนำงบการเงินดังกล่าวมาใช้ในการยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้ประจำปีได้หรือไม่
คำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 228/2557ฯ ลงวันที่ 11 กันยายน พ.ศ. 2557 ได้แก้ไขข้อ 3.7 ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 1/2528ฯ ลงวันที่ 28 สิงหาคม พ.ศ. 2528 โดยกำหนดให้กิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (Publicly Accountable Entities) ตามมาตรฐานการบัญชี ซึ่งประกอบกิจการขายอสังหาริมทรัพย์ ใช้เกณฑ์สิทธิในการคำนวณรายได้และรายจ่ายที่เกี่ยวข้องตามวิธีการทางบัญชีที่รับรองทั่วไป ซึ่งคำสั่งกรมสรรพากรฉบับดังกล่าวมีผลใช้บังคับสำหรับการคำนวณภาษีเงินได้ของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2557 เป็นต้นไป ดังนั้น
1.กรณีตาม 1. การคำนวณรายได้และรายจ่ายของบริษัทจดทะเบียนฯ ซึ่งเป็นบริษัทที่เป็นกิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (Publicly Accountable Entities) ตามมาตรฐานการบัญชีและประกอบกิจการขายอสังหาริมทรัพย์ สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2557 ต้องคำนวณรายได้และรายจ่ายที่เกี่ยวข้องตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 18 (ปรับปรุง 2555) เรื่อง รายได้ กรณีบริษัทจดทะเบียนฯ มีสัญญาจะซื้อจะขายที่เกิดขึ้นก่อนรอบระยะเวลาบัญชีปี 2557 และได้รับรู้รายได้ตามงวดที่ถึงกำหนดชำระตามสัญญา ข้อ 3.7 ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 1/2528ฯ ลงวันที่ 28 สิงหาคม พ.ศ. 2528 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 155/2549ฯ ลงวันที่ 12 กันยายน พ.ศ. 2549 โดยบริษัทจดทะเบียนฯ นำรายได้ดังกล่าวไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีตามงวดที่ถึงกำหนดชำระตามสัญญาแล้ว แต่หากการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวมีกำหนดการโอนกรรมสิทธิ์ตั้งแต่ปี 2557 เป็นต้นไป ให้บริษัทจดทะเบียนฯ รับรู้รายได้เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีที่มีการขายอสังหาริมทรัพย์ ตามข้อ 3.7 ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ท.ป. 1/2528ฯ ลงวันที่ 28 สิงหาคม พ.ศ. 2528 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 228/2557ฯ ลงวันที่ 11 กันยายน พ.ศ. 2557 และให้บริษัทจดทะเบียนฯ ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมเพื่อปรับปรุงการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลของแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีซึ่งบริษัทจดทะเบียนฯ ได้นำรายได้ตามงวดที่ถึงกำหนดชำระตามสัญญามายื่นแบบฯ ไว้ หากมีภาษีชำระไว้เกินให้บริษัทจดทะเบียนฯ ยื่นคำร้องตามแบบ ค.10 เพื่อขอคืนภาษีดังกล่าว ภายในสามปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการภาษีตามที่กฎหมายกำหนด ตามมาตรา 27 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร
2.กรณีตาม 2. การใช้เกณฑ์สิทธิในการคำนวณรายได้และรายจ่ายที่เกี่ยวข้องตามวิธีการทางบัญชีที่รับรองทั่วไป ตามข้อ 3.7 ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 228/2557ฯ ลงวันที่ 11 กันยายน พ.ศ. 2557 ให้ใช้บังคับสำหรับกิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (Publicly Accountable Entities) ตามมาตรฐานการบัญชี ซึ่งประกอบกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เท่านั้น ดังนั้น เมื่อบริษัทย่อยมิได้เป็นกิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (Publicly Accountable Entities) บริษัทย่อยจึงไม่ได้รับสิทธิคำนวณรายได้และรายจ่ายที่เกี่ยวข้องตามวิธีการทางบัญชีที่รับรองทั่วไป ตามข้อ 3.7 ของคำสั่งกรมสรรพากรฉบับดังกล่าวแต่อย่างใด
