กค 0702/2944
11 เมษายน 2555
มาตรา 81(1)(ช)(ท) แห่งประมวลรัษฎากร
75/38112
1. มหาวิทยาลัยฯ ได้จัดตั้งโครงการอาคารอเนกประสงค์ปฏิบัติการวิชาชีพธุรกิจ (โรงแรมฯ) ดำเนินงานโรงแรมสาธิตเพื่อให้นักศึกษาของมหาวิทยาลัยฯ ใช้เป็นสถานที่ฝึกหัดปฏิบัติงานด้านโรงแรม ซึ่งเป็นไปตามวัตถุประสงค์ตามที่กรมการฝึกหัดครู กระทรวงศึกษาธิการ แจ้งให้อธิการวิทยาลัยครูทุกแห่งทราบ โดยในขณะที่เริ่มจัดตั้งโรงแรมฯ ดังกล่าว มหาวิทยาลัยฯ ยังไม่ได้มีฐานะเป็นนิติบุคคลที่เป็นส่วนราชการ ประกอบกับโรงแรมฯ ได้มีการให้บริการแก่บุคคลภายนอกด้วย มหาวิทยาลัยฯ จึงได้ไปดำเนินการขอเลขประจำตัวผู้เสียภาษีอากรให้แก่โรงแรมฯ เพื่อเสียภาษีเงินได้ในนาม "คณะบุคคลอาคารอเนกประสงค์ปฏิบัติการวิชาชีพธุรกิจ" (คณะบุคคลฯ) และจดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการในระบบภาษีมูลค่าเพิ่มในนามของคณะบุคคลฯ เมื่อวันที่ 7 กุมภาพันธ์ 2539
2. มหาวิทยาลัยฯ ได้รับการรับรองเมื่อปี 2547 ให้มีฐานะเป็นนิติบุคคลและเป็นส่วนราชการตามกฎหมายว่าด้วยวิธีการงบประมาณในสังกัดสำนักงานคณะกรรมการการอุดมศึกษาตามมาตรา 4 แห่งพระราชบัญญัติมหาวิทยาลัยราชภัฏ พ.ศ. 2547 ซึ่งตามมาตรา 10 แห่งพระราชบัญญัติฉบับดังกล่าว ได้กำหนดว่า มหาวิทยาลัยฯ อาจแบ่งส่วนราชการเป็นคณะ สำนัก ศูนย์ หรือหน่วยงานที่เรียกชื่ออย่างอื่นที่มีฐานะเทียบเท่ากองได้ มหาวิทยาลัยฯ จึงได้จัดตั้งสำนักกิจการพิเศษ ตามประกาศมหาวิทยาลัย เรื่อง การจัดตั้งหน่วยงานภายในมหาวิทยาลัยฯ พ.ศ. 2549 ลงวันที่ 28 กรกฎาคม พ.ศ. 2549 ให้มีฐานะเทียบเท่ากับ "คณะ" และอยู่ในสังกัดของมหาวิทยาลัยฯ และให้โรงแรมฯ อยู่ภายใต้การกำกับดูแลของสำนักกิจการพิเศษ ซึ่งโรงแรมฯ จะเบิกจ่ายเงินตามระเบียบ ข้อบังคับของสำนักกิจการพิเศษ คือ หากมีรายรับสูงกว่ารายจ่าย ก็จะนำไปใช้จ่ายเป็นค่าซ่อมแซม จัดหาครุภัณฑ์ใหม่เพื่อทดแทนส่วนที่เสื่อมสภาพไป โดยไม่ต้องอาศัยงบประมาณแผ่นดิน ทำให้การดำเนินงานของโรงแรมสาธิตเป็นไปอย่างต่อเนื่องและเป็นไปตามวัตถุประสงค์ที่ตั้งไว้ ดังนั้น โรงแรมฯ จึงมีสถานะเป็นส่วนราชการตามโครงสร้างการบริหารของมหาวิทยาลัยฯ
3. จากข้อเท็จจริงข้างต้น มหาวิทยาลัยฯ ขอหารือดังนี้
3.1 กรณีที่มหาวิทยาลัยฯ มีฐานะเป็นนิติบุคคลและเป็นส่วนราชการตามพระราชบัญญัติมหาวิทยาลัยราชภัฏ พ.ศ. 2547 ได้ดำเนินการเปิดโรงแรมสาธิตเพื่อใช้เป็นสถานที่ฝึกหัดปฏิบัติงานด้านโรงแรมให้แก่นักศึกษา โดยได้มีการเปิดให้บริการแก่บุคคลภายนอกด้วยนั้น มหาวิทยาลัยฯ มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลหรือไม่
3.2 กรณีที่โรงแรมฯ อยู่ภายใต้การกำกับดูแลของสำนักกิจการพิเศษ ซึ่งมีฐานะเทียบเท่ากับ "คณะ" และอยู่ในสังกัดของมหาวิทยาลัยฯ โรงแรมฯ จึงมีสถานะเป็นส่วนราชการตามโครงสร้างการบริหารของมหาวิทยาลัยฯ ภายใต้พระราชบัญญัติมหาวิทยาลัยราชภัฏ พ.ศ. 2547 ประกอบกับโรงแรมฯ มีลักษณะที่เป็นไปตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากรที่ 24/2536 เรื่อง การเสียภาษีเงินได้ของสำนักงานหรือหน่วยงาน หรือกองทุนที่มิใช่นิติบุคคล หรือคณะกรรมการซึ่งจัดตั้งขึ้นโดยกระทรวง ทบวง กรม ดังนั้น โรงแรมฯ จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาใช่หรือไม่
3.3 กรณีที่โรงแรมฯ ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา แต่ยังเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม โรงแรมฯ จะต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในนามของคณะบุคคลฯ ตามที่ได้จดทะเบียนไว้เดิม หรือต้องดำเนินการจดทะเบียนเลิกคณะบุคคลฯ แล้วขอเลขประจำตัวผู้เสียภาษีใหม่ และการโอนทรัพย์สินทั้งหมดไปยังหน่วยภาษีใหม่นั้น ไม่ถือเป็นการขายที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มใช่หรือไม่
1. กรณีมหาวิทยาลัยฯ มีฐานะเป็นนิติบุคคลตามมาตรา 4 แห่งพระราชบัญญัติมหาวิทยาลัยราชภัฏ พ.ศ. 2547 นั้น ไม่เข้าลักษณะเป็น "บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล" ตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 66 แห่งประมวลรัษฎากร
2. กรณีมหาวิทยาลัยฯ ได้จัดตั้งโรงแรมฯ เพื่อให้นักศึกษาของมหาวิทยาลัยฯ ใช้เป็นสถานที่ฝึกหัดปฏิบัติงานด้านโรงแรม โดยได้มีการให้บริการแก่บุคคลภายนอกด้วย ซึ่งในขณะที่เริ่มจัดตั้งโรงแรมฯ ดังกล่าว มหาวิทยาลัยฯ ยังไม่ได้มีฐานะเป็นนิติบุคคลที่เป็นส่วนราชการ มหาวิทยาลัยฯ จึงได้ดำเนินการให้โรงแรมฯ เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในนามของคณะบุคคลฯ ต่อมา มหาวิทยาลัยฯ ได้รับการรับรองให้มีฐานะเป็นนิติบุคคลตามมาตรา 4 แห่งพระราชบัญญัติมหาวิทยาลัยราชภัฏ พ.ศ. 2547โดยมหาวิทยาลัยฯ อาจแบ่งส่วนราชการเป็นคณะ สำนัก ศูนย์ หรือหน่วยงานที่เรียกชื่ออย่างอื่นที่มีฐานะเทียบเท่ากองได้ตามมาตรา 10 แห่งพระราชบัญญัติฉบับดังกล่าว มหาวิทยาลัยฯ จึงได้จัดตั้งสำนักกิจการพิเศษตามประกาศมหาวิทยาลัย ลงวันที่ 28 กรกฎาคม พ.ศ. 2549 และให้โรงแรมฯ อยู่ภายใต้การกำกับดูแลของสำนักกิจการพิเศษ ซึ่งอยู่ในสังกัดของมหาวิทยาลัยฯ ดังนั้น เมื่อโรงแรมฯ เป็นส่วนหนึ่งของมหาวิทยาลัยฯ ซึ่งมีฐานะเป็นนิติบุคคลตามพระราชบัญญัติฉบับดังกล่าว จึงไม่เข้าลักษณะเป็น "บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล" ตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร โรงแรมฯ ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีเงินได้นิติบุคคลตามประมวลรัษฎากร
3. กรณีโรงแรมฯ ซึ่งดำเนินการในนามของมหาวิทยาลัยฯ มีฐานะเป็นนิติบุคคลตามพระราชบัญญัติมหาวิทยาลัยราชภัฏ พ.ศ. 2547 ได้ประกอบกิจการโรงแรมสาธิตเพื่อให้นักศึกษาของมหาวิทยาลัยฯ ใช้เป็นสถานที่ฝึกหัดปฏิบัติงานด้านโรงแรม และได้มีการให้บริการแก่บุคคลภายนอกด้วย โดยมีวิธีการเบิกจ่ายเงินตามระเบียบ ข้อบังคับของสำนักกิจการพิเศษ ซึ่งไม่ต้องอาศัยงบประมาณแผ่นดินนั้น รายรับจากการประกอบกิจการดังกล่าว ไม่เข้าลักษณะเป็นค่าตอบแทนที่ได้รับจากการให้บริการการศึกษาที่จะได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามมาตรา 81(1)(ช) แห่งประมวลรัษฎากร และการประกอบกิจการดังกล่าวไม่ได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 81(1)(ท) แห่งประมวลรัษฎากร แต่เข้าลักษณะเป็นการให้บริการในทางธุรกิจหรือวิชาชีพตามมาตรา 77/1(5) และ (10) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 77/2(1) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น เมื่อฐานะของโรงแรมฯ เปลี่ยนแปลงไปจากเดิม โรงแรมฯ จึงต้องดำเนินการยกเลิกการใช้เลขประจำตัวผู้เสียภาษีอากรในนามของคณะบุคคลฯ แล้วจึงใช้เลขประจำตัวผู้เสียภาษีอากรของมหาวิทยาลัยฯ
4. กรณีที่โรงแรมฯ ในนามของคณะบุคคลฯ (เดิม) ได้โอนกิจการที่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มทั้งหมดให้แก่โรงแรมฯ ที่ดำเนินการในฐานะเป็นนิติบุคคลในนามของมหาวิทยาลัยฯ และเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม การโอนกิจการดังกล่าว เข้าลักษณะเป็นการโอนกิจการทั้งหมดให้แก่โรงแรมฯ ของมหาวิทยาลัยฯ ผู้รับโอน ซึ่งไม่ถือเป็นการ "ขาย" ตามมาตรา 77/1(8)(ฉ) แห่งประมวลรัษฎากร จึงไม่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจากการโอนกิจการดังกล่าวแต่อย่างใด
