กค 0702/8288
6 พฤศจิกายน 2557
มาตรา 1012 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 56 และมาตรา 50(5)(6) แห่งประมวลรัษฎากร
77/39383
1.สำนักงานที่ดินกรุงเทพมหานคร ได้มีการจดทะเบียนขายที่ดินเฉพาะส่วน ซึ่งเดิมมีผู้ถือกรรมสิทธิ์รวมกัน 5 คน คือ 1. นาย ส. 2. นาง ฉ. 3. นาย ป. 4. นาง อ. และ 5. นาง ค. ผู้ถือกรรมสิทธิ์รวมทั้งห้าคนได้ที่ดิน โดยการซื้อมาเมื่อวันที่ 14 พฤษภาคม 2536 ต่อมาวันที่ 27 มิถุนายน 2555 ผู้ถือกรรมสิทธิ์รวมสี่คนคือ นาง ฉ. นาย ป. นาง อ. และนาง ค. ได้ขายที่ดินเฉพาะส่วนของตนให้กับบริษัท ศ. (บริษัทฯ) ในราคา 81,631,200 บาท ราคาทุนทรัพย์ในการจดทะเบียน 25,655,520 บาท โดยพนักงานเจ้าหน้าที่เรียกเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย จากราคาประเมินทุนทรัพย์เป็นเงิน 2,298,328 บาท ราคาประเมินทุนทรัพย์นั้นคำนวณจากที่ดินที่ผู้ถือกรรมสิทธิ์รวมทั้งสี่คนมีกรรมสิทธิ์ร่วมกัน และต่อมาวันที่ 29 มิถุนายน 2555 ซึ่งอยู่ในปีภาษีเดียวกัน นาย ส. ได้ขายที่ดินเฉพาะส่วนของตนให้แก่บริษัทฯ ราคาซื้อขาย 20,407,800 บาท ราคาประเมินทุนทรัพย์ในการจดทะเบียน 6,413,880 บาท พนักงานเจ้าหน้าที่เรียกเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายจากราคาประเมินทุนทรัพย์เป็นจำนวนเงิน 270,694 บาท โดยคำนวณจากราคาประเมินทุนทรัพย์ที่ดินเฉพาะส่วนของนาย ส. ซึ่งเรียกเก็บเป็นรายครั้งตามวันที่ได้จดทะเบียนไม่ได้เรียกเก็บจากฐานรวม
2.กรมที่ดินเห็นว่า ข้อ 4(2) ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป. 100/2543 เรื่อง การเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและอากรแสตมป์ กรณีการขาย การโอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ ลงวันที่ 24 พฤศจิกายน พ.ศ. 2543 กำหนดว่า การขายอสังหาริมทรัพย์ กรณีการถือกรรมสิทธิ์รวมเกิดขึ้นเนื่องจากการทำนิติกรรมซื้อขาย ขายฝาก หรือแลกเปลี่ยน โดยเข้าถือกรรมสิทธิ์รวมพร้อมกัน ให้เสียภาษีเงินได้ในฐานะห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล แต่ไม่ได้กำหนดว่า เมื่อผู้ถือกรรมสิทธิ์ซื้อที่ดินมาพร้อมกัน ต่อมาต่างคนต่างขายโดยยื่นคำขอจดทะเบียนต่างวันกันจะต้องเรียกเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย อย่างไรจึงขอหารือว่า การจดทะเบียนรายนี้ได้จัดเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายไว้ถูกต้องหรือไม่ หากไม่ถูกต้องจะต้องจัดเก็บอย่างไร และจากกรณี ดังกล่าวหากแต่ละคนขายที่ดินเฉพาะส่วนของตนโดยขายต่างปีภาษีกัน ยังคงคำนวณเรียกเก็บภาษีเงินได้จากฐานรวมกันหรือไม่ อย่างไร เพื่อจะได้แจ้งให้พนักงานเจ้าหน้าที่ผู้จดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมเรียกเก็บภาษีให้ถูกต้องต่อไป
กรณีนาย ส. นาง ฉ. นาย ป. นาง อ. และนาง ค. ได้ร่วมกันซื้อที่ดิน อำเภอลาดกระบัง กรุงเทพมหานคร เมื่อวันที่ 14 พฤษภาคม 2536 ต่อมาวันที่ 27 มิถุนายน 2555 ผู้ถือกรรมสิทธิ์รวมสี่คนคือนาง ฉ. นาย ป. นาง อ. และนาง ค. ได้ขายที่ดินเฉพาะส่วนของตนให้กับบริษัทฯ โดยพนักงานเจ้าหน้าที่เรียกเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายจากฐานราคาที่ดินที่ผู้ถือกรรมสิทธิ์รวมทั้งสี่คนมีกรรมสิทธิ์ร่วมกัน ต่อมานาย ส. ได้ขายที่ดินเฉพาะส่วนของตนให้แก่บริษัทฯ เมื่อวันที่ 29 มิถุนายน 2555 พนักงานเจ้าหน้าที่เรียกเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายโดยคำนวณจากราคาประเมินทุนทรัพย์ที่ดินเฉพาะส่วนของนาย ส. นั้น การมีกรรมสิทธิ์ร่วมกันในที่ดินโฉนดเลขที่ 1 เกิดจากการทำนิติกรรมซื้อขายและได้เข้าถือกรรมสิทธิ์รวมพร้อมกันและในการขายที่ดินโฉนดดังกล่าวมีการขายสองครั้ง ครั้งแรกผู้ถือกรรมสิทธิ์รวม 4 คน คือ นาง ฉ. นาย ป. นาง อ. และนาง ค. ได้ขายที่ดินเฉพาะส่วนของตนให้กับบริษัทฯ ต่อมาผู้ถือกรรมสิทธิ์รวมที่เหลืออีก 1 คน คือนาย ส. ก็ได้ขายที่ดินเฉพาะส่วนของตนให้กับบริษัทฯ ซึ่งเป็นคู่สัญญาเดิม และระยะเวลาที่ขายก็ห่างกันเพียง 2 วัน เท่านั้น ในการการจัดเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย พิจารณาได้ดังนี้
1. ผู้ใดมีหน้าที่เสียภาษีต้องพิจารณาจากเจตนารมณ์ของคู่กรณีและบทกฎหมายที่เกี่ยวข้อง ในปี 2536 บุคคลทั้งห้าคน คือ นาย ส. นาง ฉ. นาย ป. นาง อ. และนาง ค. ซึ่งมีความสัมพันธ์กันในฐานะบิดา มารดาและบุตร ได้ร่วมกันซื้อที่ดินหลายแปลงและถือกรรมสิทธิ์รวมในที่ดินดังกล่าว การกระทำดังกล่าวมีลักษณะเป็นการที่บุคคลตั้งแต่สองคนขึ้นไปตกลงเข้ากันเพื่อกระทำกิจการร่วมกัน ด้วยประสงค์จะแบ่งปันกำไรที่พึงได้แต่กิจการที่ทำ จึงเป็นห้างหุ้นส่วนสามัญ ตามมาตรา 1012 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ต่อมาในปี 2550 บุคคลทั้งห้าคนดังกล่าวได้จัดตั้งบริษัทฯ ขึ้นมาและในปี 2555 ได้ดำเนินการโอนขายที่ดินให้กับบริษัทฯ ปรากฏว่า กรรมการในบริษัทฯ ผู้ซื้อมี 4 คน คือนาย ส. นาง ฉ. นาง อ. และนาง ค. และจากรายงานการประชุม 2 ฉบับ ของบริษัทฯ ครั้งแรกประชุมเมื่อวันที่ 21 มิถุนายน 2555 โดยมีนาย ส. เป็นประธานที่ประชุมเสนอให้ซื้อที่ดินจำนวน 3 แปลง ที่ดินแปลงที่สอง โฉนดเลขที่ 29144 (ที่ดินที่หารือ) และแปลงที่สาม โฉนดเลขที่ 2 ที่ดินทั้งสองแปลงมีผู้ถือกรรมสิทธิ์ห้าคน คือนาย ส. นาง ฉ. นาย ป. นาง อ. และนาง ค. การเสนอซื้อดังกล่าว ซื้อเฉพาะส่วนของผู้ถือกรรมสิทธิ์รวมสี่คน คือ นาง ฉ. นาย ป. นาง อ. และนาง ค. ครั้งที่สองประชุมเมื่อวันที่ 22 มิถุนายน 2555 โดยมีนาง ฉ. เป็นประธานที่ประชุมเสนอให้ซื้อที่ดินจำนวน 2 แปลง โฉนดเลขที่ 1 และโฉนดเลขที่ 2 เฉพาะส่วนของนาย ส. จากพฤติการณ์ดังกล่าวบุคคลทั้งห้าคนมีเจตนาที่ขายที่ดินทั้งแปลงให้บริษัทฯ แต่แยกขายเป็นสองครั้ง ระยะเวลาในการขายห่างกันเพียง 2 วัน ดังนั้น ในการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาทั้งสองครั้งจะต้องเสียภาษีในฐานะห้างหุ้นส่วนสามัญทั้งห้าคน แม้จะขายไม่พร้อมกันและขายเฉพาะส่วนของผู้เป็นหุ้นส่วนคนใดคนหนึ่งหรือหลายคนก็ตาม ทั้งนี้ ตามมาตรา 56 แห่งประมวลรัษฎากร
2.ส่วนฐานในการคำนวณเพื่อเรียกเก็บภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายทั้งสองครั้งให้ถือราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน โดยคำนวณเฉพาะตามส่วนของเจ้าของกรรมสิทธิ์รวมที่ได้ขายให้แก่บริษัทฯ มิใช่คำนวณภาษีจากฐานรายรับรวมทั้งโฉนด และแม้จะขายต่างปีกันก็คำนวณภาษีเฉพาะส่วนของผู้ที่ขายตามระยะเวลาที่ได้มา ตามมาตรา 50(5) (ข) แห่งประมวลรัษฎากร
