กค 0702/5974
19 ตุลาคม 2566
มาตรา 65 มาตรา 65 ทวิ (2) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับมาตรา 4 แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 มาตรา 65 ตรี (5) (13) มาตรา 82/5 (3) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 4 ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 17) ฯ
-
บริษัท ว จำกัด (บริษัทฯ) เป็นนิติบุคคลจดทะเบียนจัดตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย ประกอบกิจการให้บริการจัดเก็บสินค้าและสถานที่เก็บสินค้าและสถานที่จัดเก็บสินค้าที่เป็นของเหลว การขนส่งของเหลวหรือก๊าซ (ยกเว้นก๊าซธรรมชาติ) ทางถนน บริษัทฯ เป็นผู้ประกอบการ จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม ประกอบกิจการรักษาและขนถ่ายผลิตภัณฑ์ อันมิใช่กิจการคลังสินค้า โดยมีถังเหล็กขนาดใหญ่เป็นสถานที่เก็บรักษาสินค้าเคมีภัณฑ์เหลว ตั้งอยู่ในบริเวณท่าเทียบเรือของบริษัทฯ และบริษัทฯ เป็นผู้ใช้ท่าเทียบเรือดังกล่าวแต่เพียงผู้เดียว ดังนั้น ขนาดของท่าเทียบเรือของบริษัทฯ จึงมีความสำคัญที่จะต้องแจ้งข้อมูลขนาดของท่าเทียบเรือ ให้ลูกค้าทราบ เพื่อลูกค้าจะได้จัดหาเรือเดินทะเลที่มีขนาดเหมาะสมและสามารถเข้าใช้ท่าเทียบเรือของบริษัทฯ ได้อย่างปลอดภัย
บริษัทฯ ได้รับอนุญาตจากกรมเจ้าท่า ให้ทำสิ่งล่วงล้ำลำน้ำ (ท่าเทียบเรือ) โดยเปลี่ยนแปลง ผู้ครอบครองจากบริษัท ก จำกัด มาเป็นบริษัทฯ ในฐานะผู้ครอบครองใบอนุญาตรับไปซึ่งสิทธิและหน้าที่ตามกฎหมายอันพึงมีขึ้นไม่ว่าในปัจจุบันหรือในอนาคต และยินยอมปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กำหนดในใบอนุญาตทุกประการ และยินยอมเสียค่าตอบแทนสิ่งล่วงล้ำลำน้ำตามมาตรา 24 แห่งพระราชบัญญัติการเดินเรือในน่านน้ำไทย (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2535 โดยใบอนุญาตดังกล่าวมิได้กำหนดอายุการใช้แต่อย่างใด ซึ่งบริษัทฯ ต้องปฏิบัติตามข้อกำหนดของประกาศกรมเจ้าท่า
บริษัทฯ ได้รับอนุญาตให้ประกอบกิจการท่าเรือเดินทะเลจากกระทรวงคมนาคมมีอายุ 3 ปี นับแต่วันออกหรือต่ออายุใบอนุญาต ซึ่งใบอนุญาตดังกล่าวของบริษัทฯ ได้หมดอายุแล้ว โดยบริษัทฯ ได้ยื่นเอกสารเพื่อขอต่อใบอนุญาตดังกล่าวต่อกองกำกับการพาณิชยนาวี กรมเจ้าท่าแล้ว บริษัทฯ ได้รับแจ้งจากกรมเจ้าท่า และกระทรวงคมนาคมว่า หากความลึกเฉลี่ยของน้ำหน้าท่าน้อยกว่าที่กฎหมายกำหนด ขณะน้ำลงต่ำสุด ตามประกาศกรมเจ้าท่า ท่าเรือเดินทะเลของบริษัทฯ จะไม่ผ่านการตรวจสอบด้านความปลอดภัยในการใช้งาน ของกรมเจ้าท่า เป็นผลให้บริษัทฯ จะไม่ได้รับหนังสือรับรองการตรวจสภาพท่าจากกรมเจ้าท่า และจะไม่ได้รับการต่อใบอนุญาตให้ประกอบกิจการท่าเรือเดินทะเลจากกระทรวงคมนาคม
บริษัทฯ ได้รับแจ้งจากเรือเดินทะเลหลายครั้งว่า ความลึกของท่าเทียบเรือของบริษัทฯ น้อยกว่าที่กฎหมายกำหนด และเพื่อพิสูจน์ว่าความลึกของท่าเทียบเรือของบริษัทฯ จึงได้ว่าจ้างบริษัท ข จำกัด ให้ทำการสำรวจระดับความลึกของน้ำหน้าท่าเทียบเรือของบริษัทฯ ปรากฏว่าระดับความลึกของน้ำหน้าท่าเทียบเรือของบริษัทฯ น้อยกว่าที่กฎหมายกำหนด ขณะน้ำลงต่ำสุด
บริษัทฯ ได้ลงทุนขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรือของบริษัทฯ เพื่อให้ความลึกหน้าท่าเทียบเรือของบริษัทฯ เป็นไปตามที่ได้แจ้งไว้กับกรมเจ้าท่า และตามที่แจ้งกับลูกค้า และป้องกันการ เกยตื้นและป้องกันความเสียหายขณะเรือเทียบท่าอันส่งผลก่อให้เกิดความไม่ปลอดภัย ขณะสูบถ่ายสินค้าเคมีภัณฑ์เหลว และก่อให้เกิดความเสียหายต่อเรือเดินทะเล และท่าเทียบเรือของบริษัทฯ โดยว่าจ้างบริษัท ข จำกัด มีสัดส่วนการขุดลอกดินบนพื้นที่ของบริษัทฯ และพื้นที่ของสาธารณะ แบ่งเป็นการขุดลอกดินบนพื้นที่ของบริษัทฯ คิดเป็นร้อยละ 27.2 ของการขุดลอกดินทั้งหมด และการขุดลอกดินบนพื้นที่สาธารณะ คิดเป็นร้อยละ 72.8 ของการขุดลอกดินทั้งหมด
บริษัทฯ จึงขอหารือภาระภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีมูลค่าเพิ่ม เกี่ยวกับค่าใช้จ่าย ในโครงการขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรือของบริษัทฯ ดังนี้
1. การขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรือของบริษัทฯ ซึ่งมีความกว้างและความยาวของการขุดลอกจะมีระยะทางเกินกว่าบริเวณท่าเทียบเรือของบริษัทฯ ซึ่งรูปแบบและระยะทางการขุดลอกตามที่ออกแบบต้องได้รับอนุมัติจากกรมเจ้าท่าก่อนทำการขุดลอก และถ้าบริษัทฯ ไม่ขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรืออาจจะก่อให้เกิดความเสียหายแก่บริษัทฯ ได้ เช่น ความปลอดภัยในการรับสินค้าจากเรือเดินทะเลและความปลอดภัยของโครงสร้างท่าเทียบเรือของบริษัทฯ ประกอบกับท่าเทียบเรือของบริษัทฯ ไม่ใช่บริเวณที่มีการสัญจรทางน้ำเป็นการทั่วไป เฉพาะเรือที่ได้รับอนุญาตจากบริษัทฯ ที่จะเข้ามาเทียบท่าได้ บริษัทฯ จึงเป็นผู้ได้รับประโยชน์จากการขุดลอกดังกล่าวเพียงผู้เดียว ดังนั้น ค่าใช้จ่ายทั้งหมดในการขุดลอกดินหน้าท่าเทียบเรือ บริษัทฯ จะถือเป็นค่าใช้จ่ายในการลงทุน และบันทึกเป็นทรัพย์สินที่มีอายุการใช้งานได้มากกว่า 1 ปี ซึ่งประมาณการอายุการใช้งานไว้ 5 ปี โดยคำนวณค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาตามวิธีเส้นตรงในแต่ละปี สามารถถือเป็นค่าใช้จ่ายในทางภาษี ถูกต้องหรือไม่
2. ต่อมาอีก 1-2 ปี หากบริษัทฯ มีการทำสำรวจท่าเทียบเรือ และพบว่าความลึกบริเวณท่าเทียบเรือน้อยกว่าที่กฎหมายกำหนด บริษัทฯ จำเป็นต้องทำการขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรืออีกครั้งเพื่อปรับสภาพให้ใช้ประโยชน์ได้ตามปกติดังเดิม ซึ่งจะเป็นการขุดลอกท่าเทียบเรือย่อย บริษัทฯ มีสิทธินำค่าใช้จ่ายทั้งจำนวนดังกล่าวมารวมคำนวณเป็นรายจ่ายของรอบระยะเวลาบัญชีนั้นเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ถูกต้องหรือไม่
3. ภาษีมูลค่าเพิ่มของค่าใช้จ่ายทั้งหมดในการขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรือของบริษัทฯ บริษัทฯ สามารถนำมาเป็นภาษีซื้อและขอคืนจากกรมสรรพากรได้ทั้งจำนวน ถูกต้องหรือไม่
1. ภาษีเงินได้นิติบุคคล
1.1 ประเด็นรายจ่ายเพื่อการค้าหากำไรหรือเพื่อกิจการโดยเฉพาะ
กรณีตามบริษัทฯ ขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรือตาม 1 ซึ่งรูปแบบการขุดลอกตามที่ออกแบบต้องได้รับอนุมัติจากกรมเจ้าท่า แม้ว่าการขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรือของบริษัทฯ จะมีพื้นที่ขุดลอกส่วนใหญ่อยู่บนพื้นที่สาธารณะ แต่การขุดลอกดังกล่าวเป็นไปเพื่อประโยชน์ของกิจการของบริษัทฯ เนื่องจากท่าเทียบเรือของบริษัทฯ มีลักษณะเป็นท่าเทียบเรือส่วนบุคคล มีเฉพาะเรือที่ได้รับอนุญาตจากบริษัทฯ ที่จะเข้ามาเทียบท่าได้ ไม่ใช่บริเวณที่มีการสัญจรทางน้ำเป็นการทั่วไป นอกจากนี้ บริษัทฯ ในฐานะผู้ถือครองใบอนุญาตให้ทำสิ่งล่วงล้ำลำน้ำซึ่งเป็นใบอนุญาตประเภทที่ไม่จำกัดอายุการใช้ มีหน้าที่ต้องรักษาสภาพของสิ่งล่วงล้ำ ลำน้ำให้อยู่ในสภาพที่มั่นคงปลอดภัยตามหน้าที่ตามใบอนุญาตทำสิ่งล่วงล้ำลำน้ำ มิฉะนั้น กรมเจ้าท่ามีอำนาจปฏิเสธไม่ออกหนังสือรับรองการตรวจสภาพท่าและสั่งห้ามใช้ท่าเทียบเรือตามระเบียบกรมเจ้าท่าฯ ประกอบกับบริษัทฯ ต้องขอต่ออายุใบอนุญาตให้ประกอบกิจการท่าเรือเดินทะเลจากกระทรวงคมนาคม โดยที่ใบอนุญาตดังกล่าวมีอายุ 3 ปี นับแต่วันที่ออกหรือต่ออายุใบอนุญาต ซึ่งผู้รับอนุญาตต้องสามารถใช้ท่าเทียบเรือและส่วนประกอบของ ท่าเทียบเรือตามที่ได้รับอนุญาตเพื่อกิจการของตนเองหรือให้บริการแก่ผู้อื่นตลอดระยะเวลาตามใบอนุญาต และหากบริษัทฯ ไม่สามารถใช้ท่าเรือเนื่องจากไม่ได้รับอนุญาต หรือถูกสั่งห้ามตามกฎหมายอื่น หรือไม่มีกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองท่าเรือไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วน ใบอนุญาตดังกล่าวเป็นอันยกเลิกไป ตามเงื่อนไขในการประกอบกิจการท่าเรือเดินทะเลตามใบอนุญาตดังกล่าว ดังนั้น รายจ่ายในการขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรือของบริษัทฯ จึงเป็นรายจ่ายเพื่อการค้าหากำไรและเป็นรายจ่ายเพื่อกิจการโดยเฉพาะ ไม่ต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามมาตรา 65 ตรี (13) แห่งประมวลรัษฎากร
1.2 ประเด็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน
(1) กรณีตาม 1 รายจ่ายในการขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรือดังกล่าวเข้าลักษณะเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน หรือรายจ่ายในการต่อเติม เปลี่ยนแปลง ขยายออก หรือทำให้ดีขึ้นซึ่งทรัพย์สิน แต่ไม่ใช่การซ่อมแซมให้คงสภาพเดิม เนื่องจากก่อนการขุดลอกท่าเทียบเรือ ความลึกเฉลี่ยของน้ำหน้าท่าเทียบเรือของบริษัทฯ อยู่ที่ 4 - 5 เมตร ซึ่งเป็นความลึกที่ต่ำกว่ามาตรฐานความปลอดภัยอย่างมาก บริษัทฯ ต้องดูแลสภาพของสิ่งล่วงล้ำลำน้ำให้มีความลึกเฉลี่ยของน้ำหน้าท่าเทียบเรือของบริษัทฯ ตามประกาศกรมเจ้าท่า ดังนั้น รายจ่ายในการขุดลอกดังกล่าวจึงต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามมาตรา 65 ตรี (5) แห่งประมวลรัษฎากร แต่บริษัทฯ มีสิทธินำไปรวมคำนวณเป็นต้นทุนในการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาโดยใช้วิธีการทางบัญชีที่รับรองทั่วไป ตามมาตรา 65 ทวิ (2) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับมาตรา 4 แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527
(2) กรณีตาม 2 หากต่อมาในภายหลังจากการขุดลอกดังกล่าว บริษัทฯ ทำการสำรวจ ท่าเทียบเรือและพบว่ามีความจำเป็นต้องขุดลอกดินบริเวณท่าเทียบเรือเพื่อปรับให้สภาพ ท่าเทียบเรือมีความมั่นคงปลอดภัยในการใช้งาน หากการขุดลอกนั้นเป็นการซ่อมแซม ให้คงสภาพเดิม จึงไม่เข้าลักษณะเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน หรือรายจ่ายในการต่อเติม เปลี่ยนแปลง ขยายออก หรือทำให้ดีขึ้นซึ่งทรัพย์สิน ดังนั้น บริษัทฯ มีสิทธินำรายจ่ายอันเป็นการซ่อมแซมให้คงสภาพเดิมนั้นมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ในรอบระยะเวลาบัญชีที่การซ่อมแซมดังกล่าวเกิดขึ้น ตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร 2. ภาษีมูลค่าเพิ่ม
กรณีตาม 3 ภาษีมูลค่าเพิ่มที่เกิดขึ้นจากค่าใช้จ่ายทั้งหมดในการขุดลอกดินบริเวณ ท่าเทียบเรือของบริษัทฯ เนื่องจากรายจ่ายขุดลอกดินหน้าท่าเทียบเรือของบริษัทฯ เข้าลักษณะเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการโดยเฉพาะ ภาษีซื้อที่เกิดขึ้นจากการขุดลอกดังกล่าวจึงเป็นภาษีซื้อที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการประกอบกิจการของผู้ประกอบการ ไม่เข้าลักษณะเป็นภาษีซื้อต้องห้ามตามมาตรา 82/5 (3) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 4 ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 17) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ และเงื่อนไขเกี่ยวกับภาษีซื้อที่ไม่ให้นำไปหักในการคำนวณภาษี ตามมาตรา 82/5 (1) (2) (3) และ (4) แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 27 ธันวาคม พ.ศ. 2534
