กค 0702/1382
2 กุมภาพันธ์ 2558
มาตรา 76 ทวิ มาตรา 77/1 มาตรา 82/1 และมาตรา 83/6 แห่งประมวลรัษฎากร
78/39482
สำนักงาน A (สำนักงาน) ได้หารือเกี่ยวกับภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการเก็บและฝากสินค้าในเขตปลอดอากรของผู้มีถิ่นที่อยู่ในต่างประเทศ ราย บริษัท B (บริษัทฯ) ซึ่งเป็นลูกความของสำนักงาน มีข้อเท็จจริงสรุปได้ว่า
1. บริษัทฯ เป็นนิติบุคคลจัดตั้งขึ้นภายใต้กฎหมายพาณิชย์ของประเทศญี่ปุ่น มีถิ่นที่อยู่ในประเทศญี่ปุ่นและจดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศญี่ปุ่น ประกอบกิจการผลิตและขาย digital duplicating และ inkjet printing และอุปกรณ์ที่เกี่ยวข้อง บริษัทฯ ไม่มีสถานประกอบการถาวร สาขา ลูกจ้าง หรือผู้ทำการแทน ในการประกอบธุรกิจในประเทศไทย
2. บริษัทฯ มีลูกค้าในประเทศไทย คือ บริษัท B อินดัสทรี จำกัด (ผู้ผลิต) และบริษัท B (ประเทศไทย) จำกัด (ผู้จัดจำหน่าย) ทั้งสองบริษัทเป็นบริษัทในเครือของบริษัทฯ จัดตั้งขึ้นตามกฎหมายไทยและไม่มีสถานประกอบการในเขตปลอดอากร โดยผู้ผลิตได้รับการส่งเสริมการลงทุนในการผลิตชิ้นส่วน digital duplicators และผู้จัดจำหน่ายประกอบธุรกิจจำหน่ายเครื่องอัดสำเนาและอุปกรณ์ที่เกี่ยวข้อง รวมทั้งให้บริการซ่อมแซมและบำรุงรักษาอุปกรณ์ดังกล่าว
3. บริษัทฯ ได้ขายชิ้นส่วนให้แก่ผู้ผลิตเพื่อนำไปใช้ในการผลิตและผู้ผลิตจะขายสินค้าสำเร็จรูปให้แก่บริษัทฯ โดยมีเงื่อนไขว่าการซื้อขายเสร็จสมบูรณ์เมื่อกรรมสิทธิ์ในสินค้าได้โอนมายังบริษัทฯ เมื่อสินค้านั้นได้ผ่านพิธีการศุลกากรและนำมาเก็บ ณ โกดังสินค้าที่ตกลงกัน ซึ่งบริษัทฯ อยู่ระหว่างการเจรจาว่าจ้างบริการจาก บริษัทโลจิสติกส์ ซึ่งเป็นนิติบุคคลไทย ตั้งอยู่ในเขตปลอดอากร มิได้เกี่ยวข้องหรือเป็นบริษัทในเครือของบริษัทฯ ประกอบกิจการให้บริการรับฝากสินค้า รวมถึงการขนถ่ายสินค้า จัดเก็บ รับจ้างบรรจุหีบห่อ บริการจัดส่งรับขนสินค้าโดยทางบก ทางทะเล และทางอากาศทั้งภายในและระหว่างประเทศให้กับลูกค้าทั้งในและต่างประเทศอันเป็นปกติวิสัยเป็นการทั่วไป
4. ผู้ผลิตจะเป็นผู้ดำเนินพิธีการศุลกากรเพื่อนำสินค้าเข้าไปเก็บโกดังสินค้าของบริษัทโลจิสติกส์ในเขตปลอดอากร โดยการให้บริการของบริษัทโลจิสติกส์จะรวมถึง (ก) บันทึกรายการสินค้าที่ผู้ผลิตนำเข้ามาในเขตปลอดอากร (ข) จัดเก็บสินค้า และบรรจุหีบห่อใหม่ และ (ค) ส่งสินค้าจากโกดังสินค้าและปล่อยสินค้าตามคำสั่งของบริษัทฯ
5. ภายหลังจากที่บริษัทฯ ได้รับคำยืนยันการสั่งซื้อสินค้าจากผู้จัดจำหน่าย บริษัทฯ จะออกเอกสารให้แก่ผู้จัดจำหน่ายเพื่อใช้ในการนำสินค้าออกจากเขตปลอดอากร และจะแจ้งไปยังบริษัทโลจิสติกส์ให้ปล่อยสินค้าให้แก่ผู้จัดจำหน่าย จากนั้นผู้จัดจำหน่ายจะเป็นผู้นำสินค้าออกจากเขตปลอดอากรและรับผิดชอบในการดำเนินพิธีการศุลกากรรวมทั้งชำระค่าอากรขาเข้า และภาษีมูลค่าเพิ่มต่อเจ้าพนักงานกรมศุลกากรเพื่อนำสินค้าไปขายต่อให้กับลูกค้าในประเทศไทยต่อไป
6. ผู้จัดจำหน่ายจะชำระค่าสินค้าโดยตรงให้แก่บริษัทฯ โดยบริษัทฯ และผู้จัดจำหน่ายจะมีความสัมพันธ์กันในฐานะผู้ขายและผู้ซื้อเท่านั้น ผู้จัดจำหน่ายไม่ใช่ตัวแทนจำหน่ายแต่เพียงผู้เดียวของบริษัทฯ ในประเทศไทย ทั้งนี้ ผู้จัดจำหน่ายมีอิสระและสิทธิในการคิดผลกำไรตามความเสี่ยงและผลตอบแทนที่คาดว่าจะได้รับในการขายสินค้าดังกล่าวของตนให้แก่ลูกค้าในประเทศไทย และผู้จัดจำหน่ายไม่มีอำนาจในการเจรจาต่อรอง ขายสินค้า หรือกระทำการใดๆ อันเป็นการผูกนิติสัมพันธ์แทนบริษัทฯ
7. บริษัทโลจิสติกส์ ไม่มีหน้าที่เจรจา ทำสัญญาซื้อขาย หรือแนะนำสินค้า หรือจัดหาคำสั่งซื้อที่เกี่ยวข้องกับการขายสินค้าระหว่างบริษัทฯ และผู้จัดจำหน่าย และไม่มีหน้าที่รับหรือจ่ายเงินใดๆ ในประเทศไทยแทนบริษัทฯ บริษัทโลจิสติกส์ได้รับค่าบริการจากการรับฝากสินค้า บริการบรรจุหีบห่อ และบริการขนส่งเท่านั้น มิได้รับเงินได้อื่นใดจากบริษัทฯ อีก
สำนักงาน ได้หารือว่า
1. กรณีการให้บริการของบริษัทโลจิสติกส์ตามข้อเท็จจริงดังกล่าวข้างต้น บริษัทโลจิสติกส์เป็นตัวแทนอิสระ ตามข้อ 5 วรรค 7 แห่งอนุสัญญาระหว่างรัฐบาลแห่งราชอาณาจักรไทยกับรัฐบาลแห่งประเทศญี่ปุ่นเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนและป้องกันการเลี่ยงรัษฎากร การประกอบกิจการดังกล่าวไม่ถือว่า บริษัทฯ มีลูกจ้างหรือผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อในการประกอบกิจการในประเทศไทย ซึ่งเป็นเหตุให้ได้รับเงินได้ในประเทศไทยตามมาตรา 76 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น บริษัทฯ จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในประเทศไทยสำหรับเงินได้จากการขายสินค้าดังกล่าว ความเข้าใจของสำนักงาน ถูกต้องหรือไม่
2. กรณีการขายสินค้าให้กับผู้จัดจำหน่ายที่อยู่นอกเขตปลอดอากรนั้น บริษัทฯ ไม่ต้องจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มและเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากผู้จัดจำหน่าย และบริษัทโลจิสติกส์มีสิทธิไม่ต้องจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มในฐานะตัวแทนตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 169 ) เรื่อง กำหนดให้ผู้ประกอบการที่อยู่นอกราชอาณาจักรและได้ขายสินค้าในราชอาณาจักรเป็นปกติธุระโดยมีตัวแทนอยู่ในเขตปลอดอากรบางกรณี มีสิทธิขอจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มชั่วคราวได้ และกำหนดแบบ หลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการยื่นคำขอจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มชั่วคราว และการออกใบทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มชั่วคราวตามมาตรา 85/3 วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 1 ธันวาคม พ.ศ. 2549 ใช่หรือไม่
3. กรณีผู้จัดจำหน่ายชำระค่าสินค้าให้แก่บริษัทฯ ผู้จัดจำหน่ายไม่ต้องนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 83/6 แห่งประมวลรัษฎากร ใช่หรือไม่
1. กรณีตาม 1. บริษัทฯ เป็นนิติบุคคลที่จัดตั้งขึ้นตามกฎหมายของประเทศญี่ปุ่น ไม่มีสาขาในประเทศไทย เมื่อบริษัทฯ เป็นผู้ทำสัญญาซื้อขายกับผู้จัดจำหน่ายโดยตรง หากบริษัทโลจิสติกส์มิได้มีการกระทำใดๆ อันจะเป็นเหตุก่อให้เกิดรายได้ในประเทศไทยให้แก่บริษัทฯ เช่น มิได้ติดต่อซื้อขายแนะนำสินค้า หรือจัดหาคำสั่งซื้อในประเทศไทย เป็นต้น กรณียังไม่ถือว่า บริษัทโลจิสติกส์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อของบริษัทฯ ในการประกอบกิจการในประเทศไทย ซึ่งเป็นเหตุให้บริษัทฯ ได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทย ตามมาตรา 76 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร
2. กรณีตาม 2. บริษัทฯ ขายสินค้าให้แก่ผู้จัดจำหน่าย โดยให้บริษัทโลจิสติกส์ซึ่งอยู่ในเขตปลอดอากรเป็นตัวแทนเก็บรักษาสินค้าและส่งมอบสินค้าแทนบริษัทฯ บริษัทโลจิสติกส์เข้าลักษณะเป็นตัวแทนตามมาตรา 77/1 (7) แห่งประมวลรัษฎากร มีหน้าที่เสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 82/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร แต่การขายสินค้าดังกล่าวไม่ต้องนำมารวมเป็นมูลค่าของฐานภาษี หากข้อเท็จจริงปรากฏตามที่กล่าวอ้างข้างต้นว่าเป็นกรณีที่ บริษัทโลจิสติกส์ ซึ่งเป็นผู้ประกอบการในเขตปลอดอากรตามมาตรา 77/1 (21) แห่งประมวลรัษฎากร ได้ขายสินค้าให้แก่ผู้จัดจำหน่ายซึ่งเป็นผู้ซื้อสินค้าในราชอาณาจักร และผู้จัดจำหน่ายซึ่งเป็นผู้นำเข้าตามมาตรา 77/1 (11) ได้ยื่นกระทำพิธีการนำเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากรเมื่อนำสินค้านั้นออกจากเขตปลอดอากรแล้ว โดยผู้จัดจำหน่ายมิใช่ผู้ประกอบการในเขตปลอดอากรตามมาตรา 77/1 (21) แห่งประมวลรัษฎากร หรือคลังสินค้าทัณฑ์บนตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร ทั้งนี้ ตามข้อ 2 (4) ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 40) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไข ค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษี ตามมาตรา 79 (4) แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 26 สิงหาคม พ.ศ. 2535 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดย ประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 132) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไข ค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 (4) แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 19 สิงหาคม พ.ศ. 2545อนึ่ง จากข้อเท็จจริงข้างต้น บริษัทโลจิสติกส์ย่อมมีสิทธิไม่ต้องจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มเฉพาะการขายสินค้าในราชอาณาจักรในฐานะตัวแทนของบริษัทฯ ตาม ข้อ 1 (3) ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 169 )ฯ ลงวันที่ 1 ธันวาคม พ.ศ. 2549
3.กรณีตาม 3. เมื่อบริษัทฯ ที่อยู่ในต่างประเทศขายสินค้าซึ่งอยู่ในโรงพักสินค้าในเขตปลอดอากรให้แก่ผู้จัดจำหน่ายในประเทศ ถือว่าบริษัทฯ ได้เข้ามาประกอบกิจการในราชอาณาจักรโดยมีบริษัทโลจิสติกส์เป็นตัวแทนของตน จึงมิใช่การประกอบกิจการในราชอาณาจักรเป็นการชั่วคราว ดังนั้น เมื่อผู้จัดจำหน่ายชำระค่าสินค้าให้กับบริษัทฯ ผู้จัดจำหน่ายจึงไม่มีหน้าที่ต้องนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 83/6 (1) แห่งประมวลรัษฎากรแต่อย่างใด
